Finansowanie dłużne jest to wykorzystywane obcych źródeł do realizacji zamierzeń inwestycyjnych czy rozwoju firmy. Finansowanie dłużne obejmuje swoim zasięgiem między innymi kredyty bankowe, pożyczki i leasing.
Zgodnie z art. 15c ust. 6,12 i 13 ustawy o CIT przez:
- Koszty finansowania dłużnego rozumie się wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem i korzystaniem z środków finansowych od innych podmiotów, w szczególności odsetki, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.
- Przychody o charakterze odsetkowym rozumie się przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego
- Nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.
W ramach implementacji Dyrektywy Rady (EU) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. mającej na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, dokonana została nowelizacja ustawy CIT, która weszła w życie 1 stycznia 2018 r. Zgodnie z art. 15c ust. 1 tej ustawy wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów podlegają koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa kwotę 30% podatkowego wskaźnika EBITDA (obliczonej w myśl art. 15c ust. 1 ustawy o CIT). Zgodnie z art. 15c ust. 14 pkt 1 przepisu z ust 1 nie stosujemy, gdy nadwyżka kosztów finansowania dłużnego w roku podatkowym nie przekroczy kwoty 3.000.000 zł.
Możemy znaleźć wiele artykułów, gdzie powyższy przepis jest dwojako interpretowany. Wielu przedsiębiorców uważa, że limit kosztów finansowania dłużnego w przypadku, gdy ich nadwyżka przekroczy 3 000 000, należy wyliczyć jako 3 000 000 + 30% EBITDA, stanowisko te potwierdzają wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych:
- WSA w Gdańsku (wyrok z 8 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 287/19),
- WSA we Wrocławiu (wyroki z 3 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 7/19, I SA/Wr 14/19 oraz z 13 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 633/18),
- WSA w Poznaniu (wyrok z 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 699/18)].
Organ podatkowy uważa, że podatnikowi przysługuje jeden z limitów: albo kwota 3 000 000 albo kwota obliczona na podstawie 30% EBITDA (w sytuacji, gdy wartość nadwyżki kosztów finansowania dłużnego przekracza 3 mln zł) w zależności od tego która kwota będzie wyższa.
Stanowisko to zaprezentowane zostało m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:
- interpretacja indywidualna DKIS z 16 kwietnia 2019 r. sygn. 0111-KDIB2-3.4010.90.2019.1.LG,
- interpretacja indywidualna DKIS z 2 lipca 2018r., sygn. 0111-KDIB2-3.4010.56.2018.2.AZE,
- interpretacja indywidualna DKIS z 2 lipca 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.226.2018.1.AM,
- interpretacja indywidualna DKIS z 27 czerwca 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.218.2018.1.AM.
Na początek zaprezentuję, jak obliczyć podatkowe EBITDA:
pEBITDA= [(Ps – Po) – (Ks – A – KFD)], gdzie:
Ps = suma przychodów ze wszystkich źródeł przychodów,
Po = przychody o charakterze odsetkowym,
Ks = suma kosztów uzyskania przychodów,
A = odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16 m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
KFD = koszty finansowania dłużnego (nieujęte w wartości początkowej ŚT lub WNiP).
Poniżej 2 przykłady obliczeń z wykorzystaniem wzorów uznawanych za prawidłowe przez DKIS i WSA o których mowa powyżej
1) Nadwyżka kosztów finansowania dłużnego – 4 mln zł
EBITDA – 1 mln zł
30% EBITDA – 0,3 mln zł
Obliczenie kosztów uzyskania przychodów:
WSA: 0,3 mln zł + 3 mln zł (kwota wolna) = 3,3 mln zł
DKIS: 0,3 mln zł albo 3 mln zł (kwota wolna) = 3 mln zł (wybieramy kwotę wyższą)
2) Nadwyżka kosztów finansowania dłużnego – 20 mln zł
EBITDA – 15 mln zł
30% EBITDA – 4,5 mln zł
Obliczenie kosztów uzyskania przychodów:
WSA: 4,5 mln zł + 3 mln zł (kwota wolna) = 7,5 mln zł
DKIS: 4,5 mln zł albo 3 mln zł (kwota wolna) = 4,5 mln zł (wybieramy kwotę wyższą)
Jak widać stanowisko organu podatkowego jest niekorzystne dla podatników, jednak w mojej opinii poprawne. Z art. 15c ustawy o CIT nie wynika, że należy łączyć oba limity, jest jasne to, że podatnicy są zobowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów część kosztów finansowania dłużnego, jeżeli spełnione są dwa warunki. Po pierwsze, wyłączenie ma miejsce tylko wówczas, gdy nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza w roku podatkowym kwotę 3 000 000 zł. Po drugie, wyłączenie z kosztów uzyskania ma miejsce, jeżeli kwota nadwyżki kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% wyniku EBITDA.
Obraz Steve Buissinne z Pixabay
https://www.lexlege.pl/ustawa-o-podatku-dochodowym-od-osob-prawnych/art-15c/